FG München 4 K 1677/24
Keine Erbschaftssteuerbefreiung für Familienheime bei verspätetem Einzug des Erben aus von ihm selbst zu vertretenden Umständen

Zwischen Kläger und Finanzamt ist die Gewährung der Steuerbefreiung für ein Familienheim nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG streitig. Der Kläger ist Alleinerbe seines am 01.08.2021 verstorbenen Vaters. Zum Nachlass gehörte u.a. ein 3/4-Miteigentumsanteil an einem Grundstück, welches mit einer Doppelhaushälfte (90 qm) bebaut ist. Diese hatte der Erblasser bis zu seinem Tod selbst bewohnt.

Ab November 2021 begann der Kläger, das Haus in Eigenleistung zu räumen; ab März 2022 führte er kleinere Renovierungsarbeiten selbst aus. Mangels Eigenkapital konnte er die für die Gesamtrenovierung ermittelten Kosten nicht aufbringen. Wegen seiner beruflichen Belastung sowie der Betreuung eines Angehörigen durch den Kläger und seine Ehefrau konnten die Arbeiten im Jahr 2022 zudem nur eingeschränkt fortgeführt werden. Erst im Herbst 2022 holte er Angebote für Teilarbeiten ein. Ein Darlehen zur Finanzierung wurde erst im März 2023 aufgenommen.

Ab April 2024 nutzte der Kläger die Immobilie dauerhaft als Wohnung und Lebensmittelpunkt. Das Finanzamt (FA) setzte Erbschaftsteuer fest und versagte die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG, da bei Einzug des Klägers mehr als zweieinhalb Jahre nach dem Erbfall vergangen sind und zwar aus Gründen, die er selbst zu vertreten habe. Nach erfolgloser Durchführung des Einspruchsverfahrens erhob die Klägerin Klage gegen den Erbschaftssteuerbescheid.

Die Klage ist unbegründet. 

Nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 3 Abs. 1 S. 1 ErbStG unterliegt der Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer. Steuerpflichtig ist die Bereicherung des Erwerbers, soweit keine Steuerbefreiung eingreift (§ 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG). Nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ist der Erwerb von Todes wegen des (Mit-) Eigentums an einem bebauten Grundstück durch Kinder im Sinne der Steuerklasse I u.a. von der Erbschaftsteuer befreit, soweit der Erblasser bis zum Tod dieses zu Wohnzwecken selbst bewohnt hat und die Wohnfläche 200 qm nicht übersteigt.

Die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG setze voraus, dass der Erwerber die im bebauten Grundstück befindliche Wohnung nach dem Erbfall unverzüglich – also ohne schuldhaftes Zögern – zur eigenen Wohnnutzung bestimme. Die Bestimmung erfolge nur dann unverzüglich, wenn sie innerhalb einer nach den Umständen des Einzelfalls angemessenen Prüfungs-, Überlegungs- und Realisierungsfrist vorgenommen werde. Der Erwerber müsse daher zeitnah nach dem Erbfall den Entschluss zur Selbstnutzung fassen und diesen auch tatsächlich umsetzen. Nach der Rechtsprechung des BFH sei hierfür regelmäßig ein Zeitraum von sechs Monaten ab dem Erbfall angemessen (BFH, Urt. v. 28.05.2019 – II R 37/16).

Erfolgt der Einzug erst nach Ablauf von sechs Monaten, könne dennoch eine unverzügliche Bestimmung zur Selbstnutzung vorliegen. In diesem Fall habe der Erwerber jedoch darzulegen und glaubhaft zu machen, wann er den Entschluss zur Eigennutzung gefasst hat, weshalb ein früherer Einzug nicht möglich gewesen ist und warum ihn hieran kein Verschulden trifft. Verzögerungen aus der eigenen Sphäre des Erwerbers über die 6-Monatsfrist hinaus – etwa aufgrund von Renovierungsarbeiten – seien diesem grundsätzlich zuzurechnen. Etwas anderes gelte nur ausnahmsweise, etwa wenn erst während der Sanierung erhebliche Mängel festgestellt würden, die vor einem Einzug beseitigt werden müssten. Allerdings stellt das FG München auch fest, dass ein unverhältnismäßiger Aufwand zur Beschleunigung des Einzugs nicht erforderlich sei. Ausreichend sei vielmehr, dass der Erwerber alle ihm zumutbaren Maßnahmen ergreift. Eine Verzögerung aufgrund von Renovierungsarbeiten sei dem Erwerber nicht zuzurechnen, wenn er die entsprechenden Arbeiten unverzüglich in Auftrag gibt, die Durchführung jedoch aus Gründen scheitert oder sich verzögert, die außerhalb seines Einflussbereichs liegen (z.B. hohe Auslastung der Handwerksbetriebe).

Das FG München führt – in Übereinstimmung mit der Rspr. des BFH (BFH, Urt. v. 06.05.2021 – II R 46/19) – weiter aus, dass der Erwerber die objektive Beweis- und Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG trage. Dabei stiegen die Anforderungen an die darzulegenden Gründe für eine verzögerte Nutzung der Wohnung mit zunehmendem zeitlichem Abstand zwischen Erbfall und tatsächlichem Einzug.

Im Streitfall hätten die Voraussetzungen der Steuerbefreiung des § 13 I Nr. 4c S. 1 ErbStG nicht vorgelegen. Nach Ansicht des FG München scheide die Steuerbefreiung für ein Familienheim aus, wenn der Einzug erst mehr als zweieinhalb Jahre nach dem Erbfall erfolgt und keine triftigen, dem Erben nicht anzulastenden Gründe für diesen verspäteten Einzug dargelegt sind. 

Im Streitfall sei der Kläger erst rund 32 Monate nach dem Erbfall in die grundsätzlich bereits bewohnbare Immobilie eingezogen. Renovierungsarbeiten habe er erst nach etwa sieben Monaten begonnen; Angebote von Handwerksfirmen sowie erste Finanzierungsbemühungen seien jeweils erst nach mehr als einem Jahr erfolgt. Insgesamt hätten innerhalb der ersten rund 15 Monate nach dem Erbfall keine erkennbar zielgerichteten und durchgängigen Maßnahmen zur Sanierung oder zum zeitnahen Einzug vorgelegen.

Steuerbefreiungsnormen werden als Ausnahme vom Grundsatz der Besteuerung durch die Rspr. grundsätzlich eng am Wortlaut ausgelegt, da die Festlegung der tatbestandlichen Voraussetzungen solcher Begünstigungen allein dem Gesetzgeber obliegt (vgl. BFH, Urt. vom 04.11.1986 – VIII R 1/84).

In der Praxis scheitert die Steuerbefreiung für das Familienheim nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG – wie auch die Entscheidung des FG München verdeutlicht – regelmäßig an der tatsächlichen Umsetzung der Voraussetzungen. Erben sollten daher zeitnah nach dem Erbfall eine Entscheidung über die Selbstnutzung treffen und diese innerhalb der grundsätzlich maßgeblichen 6-Monatsfrist auch tatsächlich umsetzen oder jedenfalls durch konkrete Maßnahmen nachvollziehbar vorbereiten. Wird die 6-Monatsfrist überschritten, sind die Gründe hierfür sauber zu dokumentieren, um eine mögliche Steuerbefreiung offen zu halten. Die Rechtsprechung stellt dabei klar, dass berufliche Belastungen, familiäre Umstände, organisatorische Schwierigkeiten oder fehlende Finanzierungsmittel grundsätzlich der Risikosphäre des Erwerbers zuzurechnen sind und regelmäßig keine Entlastung begründen. 

Bei sanierungsbedürftigen Immobilien genügt die bloße Absicht zur Eigennutzung nicht. Vielmehr ist eine zeitnahe Räumungsmaßnahme, die Einholung und Auswertung von Handwerkerangeboten, die Beauftragung von Fachunternehmen sowie eine gesicherten Finanzierungsplanung erforderlich. Eine diesbezügliche Dokumentation einschließlich des Baufortschritts wird dringend empfohlen, insbesondere da die Anforderungen an die Darlegung mit zunehmender Dauer bis zum Einzug steigen.