BFH II R 5/22
Nießbrauchsrecht als grunderwerbsteuerliche Gegenleistung

Die Klägerin erwarb mit notariell beurkundetem Kaufvertrag im Jahr 2015 ein Erbbaurecht an einem Grundstück der Veräußerin. Neben der Zahlung des Kaufpreises verpflichtete sich die Klägerin zur Zahlung des jährlichen Erbbauzinses. Die Veräußerin hatte sich bereits mit notariellen Urkunden aus dem Jahren 1996 und 2000 verpflichtet, zugunsten der Grundstückseigentümerin für die Dauer des Erbbaurechts ein Nießbrauchsrecht an näher bezeichneten, auf dem Erbbaugrundstück errichteten Wohnungen zu bestellen. Bei Abschluss des Kaufvertrages im Jahr 2015 war das Nießbrauchsrecht noch nicht im Grundbuch eingetragen. Hierzu verpflichtete sich die Klägerin gegenüber der Veräußerin. Das Nießbrauchsrecht wurde nach Erwerb des Erbbaurechts im Grundbuch eingetragen. Das beklagte Finanzamt setzte sodann Grunderwerbsteuer fest und zog als Bemessungsgrundlage den Kaufpreis, den kapitalisierten Jahreswert des Erbbauzinses und den des Nießbrauchrechts heran. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhob die Klägerin Klage vor dem FG, die allerdings erfolglos blieb. Dagegen richtet sich die Revision der Klägerin. 

Der BFH hat die Revision als unbegründet zurückgewiesen. Der Erwerb des Erbbaurechts durch die Klägerin unterliege der Grunderwerbsteuer gemäß der §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG. Die Norm umfasse Kaufverträge und andere Rechtsgeschäfte, die den Anspruch auf Übereignung begründen, soweit sie sich auf inländische Grundstücke beziehen. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG stelle die Erbbaurechte ausdrücklich den Grundstücken gleich. 

Das FG habe außerdem zutreffend den kapitalisierten Jahreswert des Erbbauzinses neben dem Kaufpreis für das Erbbaurecht zur Bemessungsgrundlage nach § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG für die Grunderwerbsteuer hinzugerechnet. Bei einem nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbaren Rechtsgeschäft bemesse sich die Grunderwerbsteuer gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG gelte als Gegenleistung unter anderem der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Wenn Gegenstand des Erwerbsvorgangs ein Erbbaurecht sei, dem eine Erbbauzinsverpflichtung im Sinne des § 9 Abs. 1 Erbbaurechtsgesetzes gegenüberstehe, erhöhe sich die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer neben dem Kaufpreis für das Erbbaurecht um die auf die vereinbarte Laufzeit des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzinsverpflichtung. Bei dem Anspruch des Erbbauverpflichteten auf Zahlung des Erbbauzinses handle es sich um ein auf bestimmte Zeit beschränktes Recht auf wiederkehrende Leistungen i.S.d. § 13 Abs. 1 S. 1 des Bewertungsgesetzes, das mit seinem Kapitalwert anzurechnen sei.
 
Schließlich habe das FG auch den kapitalisierten Jahreswert des Nießbrauchrechts zutreffend als sonstige Leistung der Klägerin gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Bemessungsgrundlage hinzugerechnet. Als sonstige Leistungen i.S.d. Vorschrift seien alle Verpflichtungen des Käufers anzusehen, die zwar nicht unmittelbar Kaufpreis für das Grundstück im bürgerlich-rechtlichen Sinne, aber dennoch Entgelt für den Erwerb des Grundstücks seien. Nach Ansicht des Senats sei dabei nicht die Bezeichnung der Gegenleistung durch die Vertragschließenden ausschlaggebend, sondern zu welchen Leistungen diese sich verpflichtet hätten. Zur Gegenleistung würden nach § 9 Abs. 2 Nr. 2 S. 1 GrEStG auch auf dem Grundstück ruhende Belastungen gehören, soweit sie auf den Erwerber kraft Gesetzes übergehen. Eine Ausnahme gelte für auf dem Grundstück ruhende dauernde Lasten. Hier sei die Veräußerin des Erbbaurechts zwar schuldrechtlich verpflichtet gewesen, der Grundstückseigentümerin das Nießbrauchsrecht an den Wohnungen für die Dauer des Erbbaurechts einzuräumen. Es könne dahinstehen, ob das Nießbrauchrecht in dieser Konstellation eine dauernde Last i.S.d. Grunderwerbsteuerrechts darstelle. Allerdings ruhe das Nießbrauchrecht nicht auf dem Erbbraurecht i.S.d. § 9 Abs. 2 Nr. 2 S. 2 GrEStG, da es im Zeitpunkt des Erwerbs des Erbbaurechts mangels Eintragung im Grundbuch noch nicht entstanden war. Privatrechtliche Belastungen eines Grundstücks entstünden nicht schon mit der Einigung der Parteien, sondern erst mit Eintragung der Rechtsänderung in das Grundbuch. 
 
Die Entscheidung führe auch nicht zu einem Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG im Vergleich zu den Fällen, in denen das Nießbrauchrecht zum Zeitpunkt des Abschlusses des Veräußerungsvertrags bereits im Grundbuch eingetragen worden sei. Das Grunderwerbsteuerrecht behandle jeden auf ein Grundstück oder Erbbaurecht bezogenen Erwerbsvorgang als eigenen Erwerbstatbestand. Maßgeblich seien die Verhältnisse im Zeitpunkt der Verwirklichung des Tatbestands. Ist ein Nießbrauch zu diesem Zeitpunkt nicht im Grundbuch eingetragen, könne er nicht als auf dem Grundstück ruhend gelten. Dies könne zwar zu steuerlichen Nachteilen bei lückenhafter Eintragung führen, stelle aber keinen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG dar. 

Die Entscheidung des BFH macht deutlich, dass beim Erwerb vom Immobilien mit bereits bestehenden, jedoch nicht im Grundbuch eingetragenen Nutzungsrechten erhöhte Vorsicht geboten ist. Die Übernahme von Verpflichtungen aus früheren Verträgen kann zu einer grunderwerbsteuerlichen Mehrbelastung führen, wenn das Nutzungsrecht nicht schon wirksam im Grundbuch eingetragen wurde.